作者
李泽民律师：广强执行主任;经辩中心主任;传销犯罪首席辩护律师
李蒙：广强经济犯罪辩护与研究中心研究员
骗取出口退税罪可以由单位构成吗？
K某原来是某代理记账公司的业务人员，在该财务公司的客户中有一部分是从事出口退税业务的外贸公司。她的同事都觉得出口退税的财务流程太繁琐了，于是将业务纷纷推到她这里来。久而久之，她对于出口退税的财务流程就轻车熟路了。
后续经常合作的客户找到她，说自己的外贸公司越做越大，想要单独成立一个财务部门，让她考虑一下去担任财务部门的负责人。于是她欣然前往，后续在该外贸公司做了几年之后，对于行业的认识也更加深刻了。近年，该行业因市场变化和国家退税政策调整，外贸公司原有的经营模式难以为继。
于是，她便辞职出来单干，随后凭着对于出口退税业务的熟稔开始了开设了几家专门从事出口退税业务的公司。其经营模式是灰色且野蛮的，主要是利用国家的出口退税优惠政策，通过伪造签订虚假的买卖合同，虚开、伪造或非法购买增值税专用发票或其他可以用于出口退税的发票，伪造或以非法手段取得出口货物报关单、出口收汇核销单、出口货物专用缴款书等办理出口退税的单据、凭证，虚构已税货物出口的假象，欺骗税务机关，获得国家出口退税以达到谋取非法利益的目的。
在一次打击骗税专项活动中，她的几家公司陆续被查，她也被启动刑事立案侦查，其家人在咨询律师时提出：这是公司在进行骗取出口退税，属于单位犯罪吗？
想要弄清楚这一问题，我们需要明白：
第一，从法律规定来看，骗取出口退税罪能否由单位来构成？
第二，如果可以的话，从法律实践来看，单位犯罪在骗取出口退税罪中的表现和影响是什么？
第三，对于单位犯罪的规定和司法实践能否适用于本案？
下文将围绕上述问题一一做出回答。
一、骗取出口退税罪可以由单位构成吗？
我国法律规定，法律规定为单位犯罪的，应当负刑事责任。也就是说，并非所有的犯罪都可以由单位构成，要看法律对于某一罪名的单位犯罪是否有明确的规定。
第一眼望去，会发现，《刑法》第204条并没有规定单位犯罪的情形，但是通过考察上下文可知，本罪依然可以由单位犯罪构成。
《刑法》第204条规定了：以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，数额较大的构成骗取出口退税罪。而本罪在体系上属于第三章破坏社会主义市场经济秩序罪的第六节危害税收征管罪，在《刑法》第211条对于本节犯罪的单位犯罪作出了统一规定：
单位犯本节第二百零一条、第二百零三条、第二百零四条、第二百零七条、第二百零八条、第二百零九条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照各该条的规定处罚。
因此，骗取出口退税罪是可以由单位来构成的，对于单位判处罚金，对于直接负责的主管人员和其他直接责任人员按照自然人犯罪处罚。
那么，从法律实践来看，单位犯罪在骗取出口退税罪中的表现和影响是什么呢？
二、司法实践中，单位犯罪在骗取出口退税罪中的表现和影响是什么？
根据我们的办案经验和类案研究经验可知，单位犯罪是常在骗取出口退税罪的辩护中出现的辩护情节。这一方面是因为骗取出口退税的主体常常都是以单位的形式出现，另一方面，相比于自然人犯罪，认定成立单位犯罪后可以有效减轻自然人的刑种、刑期、执行方式和罚金数额。
（一）不以单位犯罪处罚的案例
然而，在司法实践中，即使是以单位的角色从事的骗取出口退税行为，主张其成立单位犯罪辩护观点也不一定会被接受。
如（2019）粤刑终775号刑事裁定书载明：
法院认为：经查，J公司、H公司、S田公司均是为了骗税而设立的公司，以上公司成立后大部分行为均是为了骗税而开展的犯罪行为。根据相关规定，个人为进行违法犯罪活动而设立的公司实施犯罪的，或者公司设立后以实施犯罪为主要活动的，不应以单位犯罪论处。因此，被告人T某及其辩护人辩称本案系单位犯罪的意见缺乏理据，不予采纳。
类似的案例还可见于：（2018）浙刑终97号刑事裁定书、（2020）闽01刑终132号刑事裁定书、（2020）闽05刑终1122号刑事裁定书。
这种观点是典型的不予认定单位犯罪的观点，该观点有《最高人民法院关于审理单位犯罪案件具体应用法律有关问题的解释》作为依据。
（二）认定为单位犯罪的案例
实践中，有相当一部分企业是在经营过程中遭遇经营困难，进而走上骗取出口退税的歧途，此时则依然有存在成立单位犯罪的空间。
如（2019）浙刑终424号刑事裁定书载明：
被告单位Z水产食品有限公司（以下简称Z公司）经原法定代表人C某决定，采用虚开虚高价格的新鲜海参收购发票、虚开增值税专用发票、以虚高价格虚假出口等手段骗取出口退税。被告人S某作为公司副总经理，负责联系海参业务、出口商检等，被告人Y某作为公司财务总监，负责虚开海参发票、资金回流等。
法院认为：被告单位Z水产食品有限公司以假报出口等欺骗手段，骗取国家出口退税，数额特别巨大，被告人C某、S某系单位直接负责的主管人员，被告人Y某系单位其他责任人员，被告单位及各被告人行为均已构成骗取出口退税罪。
类似的案例还可见于：（2019）浙07刑终1150号刑事裁定书、（2016）浙刑终409号刑事裁定书。
（三）未起诉单位犯罪，法院却认定单位犯罪并优待的特殊案例
比较奇怪的是，在单位构成骗取出口退税罪时，检察院并不会对单位提起公诉，此时法院也不会对单位进行判罚，但是在对案件事实进行认定和对自然人进行判罚时，都会参考本案属于单位犯罪的情形。
如（2016）粤刑终222号刑事判决书载明：
上诉人称：上诉人L某的行为属于单位行为，应认定为单位犯罪。理由是：
（1）L某是H公司的实际负责人。H公司是生产免抵退税的正规企业，之所以将出口货物信息提供给杨某，是因为Y某能帮忙在深圳报关出口，并支付一些费用，为H公司挣些费用补贴，这完全是出于公司利益的考虑。
（2）公司有些收入和支出是不能通过公司的账户处理，因此，公司会以个人的名义开立一些个人银行账户。Y某所支付的费用正是转账至为H公司所用而开立的“L某”个人账户。
（3）L某的个人账户2012年、2013年年度银行流水清单及交易记录显示，L某的个人账户都是用于H公司日常的运营支出。因此，Y某所支付的费用并没有归于L某所有或所用，全用于H公司。
（4）案发后，H公司已经积极补缴税款，这也说明了L某所实施的行为属于单位行为，否则，公司没有必要补缴税款。
最终，二审法院认为：L某作为H公司的负责人，将H公司生产的货物的集装箱货柜信息提供给Y某。现有证据不足以认定L某将收取的违法所得占为己有。因此，原判认定L某的犯罪行为为自然人犯罪而非单位犯罪理据不足，应予纠正。鉴于上诉人L某所实施的犯罪系单位犯罪行为而非自然人犯罪，原判罚金过重，应予纠正。
相同的处理策略还可见于：（2014）粤高法刑二终字第197号刑事裁定书：
法院指出：经查，本案实施骗取出口退税的行为是C公司以单位名义实施、犯罪所得归单位所有的一宗犯罪，应当认定为单位犯罪，但公诉机关未按照单位犯罪起诉。
一审法院已履行《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国刑事诉讼法〉的解释》规定的程序，并依刑法分则有关条款的规定以单位犯罪中直接负责的主管人员或者其他直接责任人员追究各被告人刑事责任。
综上所述，我们可以看到，在实践中，虽然几乎每一个出口退税案件都可以看到单位、企业的身影，但是并非所有的单位犯罪辩护观点都可以被支持。
在得到支持的单位犯罪辩护观点中，往往都意味着更为轻缓的刑罚，比如给到从犯的地位用以从轻、减轻处罚——由十年以上减到十年以下，再比如由原本的实刑给到缓刑，还有就是减少罚金的金额等等。
特殊情况下，即使公诉机关没有起诉单位犯罪，但是案件事实确实属于单位犯罪，并且该辩护观点被辩护律师提出时，法院也会按照单位犯罪的处罚原则对当事人进行判罚。
三、结语
现在让我们回到最初案例中当事人家属提出的问题：这是公司在进行骗取出口退税，属于单位犯罪吗？
乍一看，我们似乎能够很明确地得到了答案，当然是可以的。
但是，其实并没有这么简单，想要判断该公司是否成立单位犯罪，首要要看成立公司的目的、时间，更重要的是参考公司的经营模式——是否具有合法经营的部分，考察公司的财务状况——所得税款是否用于公司经营等等情况，因为公司的成立目的是一个主观的要素，而经营状况、财务状况是更为客观的要素，后者才是判断能否成立单位犯罪的重要证据。
从实务中，我们不难发现侦查机关和公诉机关并不喜欢认定为单位犯罪，因为这一方面意味着更大的工作量，另一方面意味着自然人将获得更轻缓的刑罚——不利于打击犯罪。鉴于这种情况，更需要辩护律师的及时介入，引导、帮助办案机关收集构成单位犯罪的证据，为当事人争取更为轻缓的处理结果。
