陈新潮律师：广强律所经济犯罪辩护与研究中心核心律师

不以骗取国家税款为目的，是否构成虚开增值税专用发票罪？

虚开增值税专用发票罪，是指行为人为了牟取非法经济利益，违反国家税收征管法规，在没有真实货物交易的情况下，为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开增值税专用发票的行为。

在《刑法》第二百零五条规定中，并没有明确规定虚开犯罪属于目的犯、行为犯还是结果犯，但在立法之初，为了严厉打击虚开犯罪，在很长一段时间都以行为犯认定虚开犯罪。即无论是否具有骗取国家税款的目的，无论是否造成国家税款的损失，只要行为人在没有真实交易的情况下开具发票就认定构成虚开犯罪，造成很多企业家受到刑责。

对此，陈律师认为，虚开增值税专用发票罪，对本罪作出目的性限缩更符合刑法谦抑性，将不具有骗取税款的目的、未造成国家税款损失作为虚开增值税专用发票罪的排除性事由，符合法益保护原则的要求。与普通发票相比，增值税专用发票可以用于抵扣税款，涉及到国家的税收利益，虚开增值税专用发票罪的危害实质在于通过虚开行为骗取抵扣国家税款。在主观上不具有骗取国家税款为目的，客观上未造成国家税收损失的情况下，实施虚开增值税专用发票的行为，不宜以虚开增值税专用发票罪论处。

此外，近年来，最高人民法院多次明确虚开增值税专用发票罪的构成要件，确立了虚开增值税专用发票罪以目的犯、结果犯为司法审判导向。

2001年，最高法院答复福建湖北省高级法院请示的湖北汽车商场虚开增值税专用发票一案中，经向全国人大常委会法工委和国家税务总局等有关部门征求意见，并召集部分刑法专家进行论证，最高院审判委员会讨论形成一致意见，主观上不具有偷骗税款的目的、客观上亦未实际造成国家税收损失的虚开行为，不构成犯罪（[2001]刑他字第36号）。

2015年最高法院研究室答复公安部经济犯罪侦查局，行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家增值税款损失的，不宜以虚开增值税专用发票罪论处。虚开增值税专用发票罪的法定最高刑为无期徒刑，系严重犯罪，如将该罪理解为行为犯，只要虚开增值税专用发票，侵犯增值税专用发票管理秩序的，即构成犯罪并要判处重刑，也不符合罪刑责相适应原则（法研[2015]58号）。

在《最高人民法院刑法研究室<关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质>征求意见的复函》（法研[2015]58号）已明确规定，构成虚开增值税专用发票罪须以行为人主观上有骗取税款的故意，客观上造成国家增值税税款损失为必要条件。

2016年11月16日，最高法法官姚龙兵在《人民法院报》发表文章《如何解读虚开增值税专用发票罪的“虚开”》，认为：虚开增值税专用发票罪，包括刑法第二百零五条第一款规定的虚开用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪在内，均要求有骗取税款的主观目的，如不具备该目的，则不能认定为刑法第二百零五条之“虚开”行为，不能以该罪论处。

2018年12月，最高人民法院发布第二批人民法院充分发挥审判职能作用保护产权和企业家合法权益典型案例，其中“张某强虚开增值税专用发票案”，最高院明确指出：张某强不具有骗取国家税款的目的，未造成国家税款损失，其行为不构成虚开增值税专用发票罪。

2020年7月，《最高人民检察院关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》明确规定：对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理。

除此之外，在司法实践中，大量存在并非出于偷骗税款为目的“虚开”的情况，但又被指控虚开增值税专用发票罪，最终经审理查明不具有偷骗税款的目的，从而认定不构成虚开增值税专用发票罪。下文仅列举一例，具体详见以下裁判要旨：

在(2019)鲁02刑再11号无罪案例中，法院认为，在虚开增值税专用发票罪应当以骗取税款为目的，本案原审被告单位、被告人不具有骗取税款的故意，也没有给国家造成税款损失。虚开增值税专用发票罪要求有骗取税款的主观目的，如不具备该目的，则不能认定为刑法第二百零五条之“虚开"行为，不能以该罪论处。本案原审被告单位、被告人均无骗取国家税款的目的，其真实目的是为了保护小规模纳税人的生产经营，帮助小规模纳税人取得同等的市场竞争地位，保护地方税源，其行为的出发点是为了地方经济的发展，而非帮助小规模纳税人骗取国家税款。

而且事实上，原审被告单位、被告人的行为也没有造成国家税款的损失，反而增加了地方的税收。对于货物的买方来说，其购买货物获得可以抵扣的增值税专用发票符合增值税专用发票制度的规定，对于货物的卖方小规模纳税人来说，其按规定缴纳了销项减去进项的税率，虽然执行过程中，出现了预征3%-6%税率的情况，但并不是犯罪中的“高开低征"行为，差额挂账的行为证明原审被告单位、被告人并无骗取税款的故意。因此，原审被告单位、被告人既无犯罪故意，也未造成损失后果，不应当认定为虚开增值税专用发票罪。

综上，虚开增值税专用发票罪，主观上应当具有骗取国家税款为目的，客观上造成国家税收损失。而对于不以骗取国家税款为目的，则不构成虚开增值税专用发票罪！因此，对于不以骗取国家税款为目的的虚开增值税专用发票案件，可以争取无罪辩护！