理税点评：

停售发票是《税收征收管理法》第七十二条所规定的税务行政处罚方式之一。因其对纳税人、扣缴义务人会产生十分不利的影响，因此法律对税务机关向纳税人、扣缴义务人做出停售处罚设置了前提条件。本文拟从一则企业受到停票处罚案例出发，列举税务机关在哪些条件下才能做出停售发票的行政处罚决定，作出处罚决定的依据以及面对税务机关停票处罚，纳税人、扣缴义务人的救济途径，以飨读者。

一、案例引入

基本案情：A公司因未在规定期限内向商务主管部门备案，被S税务局停供二手车销售统一发票。A公司称S税务局未告知其需在XXXX年XX月XX日前提供《某省汽车流通企业备案证明》，且《二手车流通管理办法》并未赋予被告停供发票的权力。A公司认为S税务局违反《税收征收管理法》的规定，请求撤销停供发票的行政行为，恢复其领购发票的权利。

法院认为：《中华人民共和国税收征收管理法》第六十条至第七十一条明确规定：只有当纳税人、扣缴义务人存在法律规定的税收违法行为，且税务机关对其作出处理，而纳税人、扣缴义务人拒不接受处理时，税务机关才可以停售发票。本案税务局在没有证据证明A公司存在法律规定的税务违法行为，也未按照法律规定的程序对其先行作出处理的情况下，即对A公司停供发票，属于证据不足，适用法律错误，且程序违法。

二、税务机关可以作出停票的情形

（一）法律规定

《中华人民共和国税收征收管理法》第七十二条：“从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人有本法规定的税收违法行为，拒不接受税务机关处理的，税务机关可以收缴其发票或者停止向其发售发票。”

相关税收违法行为包括但不限于：

（二）税收规范性文件的规定

1、国家税务总局关于修订《增值税专用发票使用规定》的通知

第八条 一般纳税人有下列情形之一的，不得领购开具专用发票：

（一）会计核算不健全，不能向税务机关准确提供增值税销项税额、进项税额、应纳税额数据及其他有关增值税税务资料的。上列其他有关增值税税务资料的内容，由省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局确定。

（二）有《税收征管法》规定的税收违法行为，拒不接受税务机关处理的。

（三）有下列行为之一，经税务机关责令限期改正而仍未改正的：

1、虚开增值税专用发票；2、私自印制专用发票；3、向税务机关以外的单位和个人买取专用发票；4、借用他人专用发票；5、未按本规定第十一条开具专用发票；6、未按规定保管专用发票和专用设备；7、未按规定申请办理防伪税控系统变更发行；8、未按规定接受税务机关检查。

有上列情形的，如已领购专用发票，主管税务机关应暂扣其结存的专用发票和IC卡。

2、《关于税收征管若干事项的公告》国家税务总局公告2019年第48号

三、关于非正常户的认定与解除

（一）已办理税务登记的纳税人未按照规定的期限进行纳税申报，税务机关依法责令其限期改正。纳税人逾期不改正的，税务机关可以按照《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称税收征管法）第七十二条规定处理。

纳税人负有纳税申报义务，但连续三个月所有税种均未进行纳税申报的，税收征管系统自动将其认定为非正常户，并停止其发票领用簿和发票的使用。”

3、国家税务总局关于印发《欠缴税金核算管理暂行办法》的通知（国税发〔2000〕193号）

第十四条 对于已发生关停、空壳呆账税金的企业，各基层主管税务机关应及时清缴其结存的各种发票，并停止供应发票。

4、《国家税务总局关于创新税收服务和管理的意见》（税总发〔2014〕85号）

第十四条 建立发票风险防范的有效制度。……对新增纳税人已领用发票却未及时申报等情况，采取停止供应发票、实地核查等应对措施。对列入企业异常名录的纳税人采取停供发票措施。

5、国家税务总局关于进一步做好纳税人增值税发票领用等工作的通知（税总函〔2019〕64号）

第一条 “……对纳税人增值税异常扣税凭证要依法依规进行认定和处理，除存在购销严重背离、虚假纳税申报、税务约谈两次无故不到等涉嫌虚开发票的情形外，不得限制纳税人开具发票。”

三、税务机关作出停票处理的前提条件

发票是企业进行经济交易的重要凭证，一旦停票，企业将无法正常开具发票，从而影响其与客户的业务往来和财务结算。此外，停票或限票处理还会给企业的日常运营带来诸多不便。企业可能需要重新安排生产计划、调整供应链、协商新的合同条款等，这些调整不仅成本高昂，而且耗时费力。更为严重的是，如果停票时间过长，企业甚至可能面临资金链断裂的风险，影响其生存和发展。

因此，税务机关对于停票这一“卡脖子”处罚应当审慎作出，确保处罚的合理性和公正性。根据上述提到的《中华人民共和国税收征管法》第七十二条规定，税务机关在行使收缴发票或者停止发售发票的权力时，必须同时满足以下三个条件：

1、纳税人存在税收违法行为：税务机关必须先证实企业存在税收违法行为，如未按规定申报纳税、偷税漏税等；

2、税务机关已对纳税人进行处理：税务机关在证实企业存在税收违法行为后，必须已经对纳税人进行了相应的处理，如催缴税款、责令限期改正等；

3、纳税人拒不接受税务机关的处理：在税务机关对纳税人进行处理后，如果纳税人拒不接受并履行税务机关的处理决定，税务机关可以停供发票。

需要注意的是，在具体操作中，税务机关还需要考虑纳税人的主观故意情况。如果纳税人存在主观故意不接受处理的情况，如故意逃避缴纳税款等，税务机关可以停供发票。但如果纳税人积极配合税务机关处理，但由于非主观原因无法完全履行义务，税务机关无权停供发票。

四、税务机关作出停票处理的方式

正式书面通知：税务机关会制作《收缴、停止发售发票决定书》，并正式送达企业，同时在文件中明确停票的原因和期限。

口头通知：在某些情况下，税务机关可能仅通过口头方式通知企业停票，而没有正式的书面文件。

系统锁票：税务机关可能会直接在发票管理系统中对企业的发票进行锁定，导致无法开具。

五、面对税务机关停票的救济措施

（一）“沟通前置”而非“复议前置”

根据上述对税务机关可以作出停票的情形的列举，企业会因为各种原因面临停票处理，有些是因为存在暴力抗税、骗税、偷漏税等严重的税收违法行为，但实务中情况更多的是双方就是否存在以上税收违法行为存在争议。实务中会出现公司因为取得进项发票为异常凭证而被税务局停票、限票处理。但公司取得的进项发票是否为异常抵扣凭证，上游开票方存在虚开增值税专用发票的行为是否“一杆子打死”，将向下游公司开出的发票都认定为异常抵扣凭证，存在很大的沟通空间。在这一阶段将问题解决，可以避免进入后续冗长复杂的诉讼程序，减少企业的救济成本。

根据《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号）规定：上游开票方通过虚增增值税进项税额偷逃税款，但确向下游受票方提供了真实的货物、劳务或服务，收取了相应的款项并开具了与交易内容相符的增值税专用发票，则不属于对外虚开增值税专用发票，受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。因此，企业可以向税务机关提交能够证明交易真实性的合同、货物运输交易凭证、资金往来等，证明双方之间的交易“四流一致”，取得发票不是异常抵扣凭证。

（二）申请行政复议或直接提起诉讼

关于停供发票这一行为是行政强制还是行政处罚，实务中存在一定争议，这一争议决定了案件是“复议前置”还是可以直接进入诉讼程序。争议的核心在于对停供发票行为的理解和法律定位。首先，从行政强制的角度来看，停供发票可以被视为一种强制措施，旨在确保税收的征收和管理。在一些情况下，当企业存在税收违法行为或税务机关怀疑企业有逃避税款的嫌疑时，停供发票可以作为一种临时的管理措施，防止企业继续开具可能存在问题的发票。这种强制措施的目的是为了保障税收的及时征收和防止税收流失。然而，另一方面，一些观点认为停供发票应当被视为行政处罚。这种观点认为，税务机关在作出停供发票的决定时，通常是在企业已经存在税收违法行为的情况下。这种行为主体是税务管理部门，前提是公民法人或者其他组织事先有税收违法情形，而内容则是限制纳税人使用发票的权利。因此，从这些特点来看，停供发票更符合行政处罚的定义。在实践中，法院已经受理了关于停供发票行为的申诉，并作出了相应的裁决。因此，实务中更加倾向于是行政处罚行为。

根据《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第二款的规定，当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，有权依法申请行政复议或直接向人民法院起诉。这为企业提供了一种有效的救济途径，确保其合法权益得到维护。因此，对于税务机关作出的停票处理，企业可以直接提起行政复议或行政诉讼，无需经过复议前置这一程序。这一做法有助于精简维权程序，提高企业维权效率。